Налог на прибыль с дивидендов иностранной организации

Содержание

Выплата дивидендов иностранным организациям: налоговые схемы и их последствия

Судебная практика по выплате дивидендов иностранным организациям продолжает активно развиваться. В большинстве решений суды поддерживают позицию налоговых органов, отказывая налогоплательщику в применении льгот. Дела, которые завершаются доначислением колоссальных сумм, сегодня уже никого не шокируют. За последние четыре года российскими судами вынесено более 70 постановлений на данную тему. Одним из первых и наиболее громким стало дело ПАО «Северсталь» 1 , которое завершилось доначислением почти 1 млрд руб. в 2016 г. Рекордная сумма фискальных обязательств обновлена в конце 2019 г. ТД «Перекресток» 2 — доначисления составили почти 1,5 млрд руб. Разберем ошибки в структурировании финансовых потоков, которые стали причиной колоссальных доначислений при распределении дивидендов за рубеж.

Концепция фактического получателя доходов

Соглашения об избежании двойного налогообложения РФ с иностранными государствами (СИДН) в большинстве случаев предполагают пониженные ставки налогообложения трансграничных операций. Это позволяет налогоплательщику сэкономить на налогах.

Такая экономия часто была причиной создания международных юридических структур. На практике налогоплательщик создавал лишь формальные условия для применения налоговых льгот с использованием СИДН и получал фактически необоснованную налоговую выгоду, что в корне не устраивает правительства большинства государств. В результате международная Организация экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) разработала правила применения преференций СИДН — Модельные налоговые конвенции и официальные Комментарии (то есть правила) к ним, направленные на установление справедливого налогообложения и предотвращение вывода прибыли из-под налогообложения. Особое место среди них занимает концепция налогообложения фактического получателя доходов (ФПД), а не формального. В контексте споров по налогообложению трансграничных операций за последние несколько лет ссылки на эти Комментарии стали неотъемлемой частью разъяснений Минфина России и постановлений российских судов.

В случаях, когда налогоплательщик необоснованно использует льготные ставки по СИДН, положения НК РФ нарушаются, что в итоге влечет доначисления налогов и штрафов. Задача налоговых органов в рамках концепции ФПД — определить правильный режим налогообложения в отношении выплачиваемых в пользу иностранной организации дивидендов, лицензионных вознаграждений, процентов по займам, а также доходов от продажи акций и т.д. и доначислить налоги согласно фактическому смыслу операций.

Чаще всего суть возникающих в подобных ситуациях споров выглядит следующим образом:

зарубежная компания, зарегистрированная в юрисдикции, с которой у России заключено СИДН (как правило, это Кипр), владеет акциями российской организации;

есть формальное соответствие требованиям фактического получателя доходов, обозначенных в СИДН, для применения пониженной ставки налогообложения дивидендов (5% по СИДН против 13% (15%) согласно НК РФ);

у кипрской компании отсутствуют расходы на территории страны, она владеет только акциями российской организации и единственный (или основной) доход получает от дивидендов из России;

кипрская компания принадлежит другому юридическому лицу (или взаимосвязана с ним) — резиденту страны, с которой у РФ не заключено СИДН (как правило, это Британские Виргинские острова (БВО) или другая офшорная юрисдикция);

после получения кипрской организацией денежных средств из России она перечисляет их практически полностью в пользу компании, зарегистрированной на территории другой юрисдикции (БВО), то есть движение денежных средств имеет транзитный характер;

налоговики считают, что кипрская компания исполняет в отношении дохода только технические функции, осуществляя его передачу иному лицу. В этом случае компания не признается фактическим получателем дохода (бенефициаром).

В таких ситуациях налоговые органы приходят к выводу, что подобная юридическая структура только формально соответствует условиям СИДН для использования налоговых льгот при выплате пассивного дохода из РФ в пользу кипрской компании. Поскольку между БВО и Россией нет СИДН, такие операции должны облагаться налогом по ставке 15% согласно подп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ.

При анализе подобных кейсов налоговые органы уделяют особое внимание обстоятельствам и фактам, на основании которых иностранная организация считается «транзитной» (кондуитной) компанией, а не фактическим получателем дохода. Эти факты — основные аргументы ФНС для отказа в применении льгот в рамках СИДН:

отсутствие у получателя дохода активной предпринимательской деятельности за рубежом;

экономическая несостоятельность в силу прямой зависимости от акционеров;

неизвлечение реальной прибыли в силу дальнейшего передвижения денежных средств в другие юрисдикции;

«транзитный» характер финансовых операций;

минимальные расходы и т.д.

Решения по дивидендным спорам

В большинстве случаев суды РФ поддерживают позицию фискальных органов в том, что наличие только формальных условий недопустимо для льготного режима налогообложения при распределении дивидендов в рамках соглашений об избежании двойного налогообложения. В этом случае основной целью становится получение налоговой выгоды (применение 5%-ной ставки налогообложения дивидендов между РФ и Кипром и др.), что влечет обоснованный отказ в предоставлении льгот, предусмотренных СИДН. Таким образом, происходит увеличение налоговой нагрузки для налогоплательщика из-за доначисления 10% (пересчет операции по распределению дивидендов и налогообложение по ставке 15%, предусмотренной подп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ).

Приведем несколько примеров судебных решений.

Дело АО «Генериум»

Налогоплательщику доначислен налог на прибыль на сумму 285 837 855 руб., пени — 106 850 688 руб., штраф — 1 875 100 руб.

АС Владимирской области от 28.06.2019 по делу № А11-6159/2018 поддержал налоговиков.

Суть дела

Российская компания в 2012—2014 гг. распределяла дивиденды своим кипрским компаниям-акционерам. При этом как налоговый агент она удерживала налог с этих доходов по ставке 5%, согласно подп. «a» п. 2 ст. 10 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 05.12.98.

По результатам выездной налоговой проверки налоговая инспекция отказала в применении льготной ставки и доначислила налог на прибыль с дохода в виде дивидендов в размере 15%. Она определила, что кипрские акционеры выполняют технические функции по передаче дохода иному лицу и не могут рассматриваться в качестве фактического получателя доходов.

Налоговая служба посчитала несостоятельными доводы налогоплательщика, что кипрские компании-акционеры вели деятельность в полном соответствии с законодательством и деловым оборотом на Кипре, что руководство материнских компаний осуществляло деятельность самостоятельно и решало «экономическую судьбу» полученных из России дивидендов.

Решение суда

Суд поддержал налоговиков, указав, что у кипрских организаций:

акции российских компаний — это единственный актив, а полученные дивиденды — единственный доход;

есть только формальное право собственности на доход;

полученные дивиденды распределялись дальше в адрес компаний на БВО, с назначением платежа «по договорам займа» или «выплата дивидендов», что является транзитным движением дохода.

Это доказывает, что российская компания не имела права применить пониженную налоговую ставку по налогу на прибыль в размере 5% при перечислении дивидендов в адрес кипрских компаний, так как они не являются фактическими получателями дохода.

Вывод

Это судебное дело имеет классический набор пробелов применения СИДН у налогоплательщика. Решение суда указывает на значимость соблюдения требований для применения положений СИДН и отсутствия транзитного характера движения денежных средств через низконалоговые юрисдикции.

Аналогичное дело было рассмотрено в Определении Верховного суда РФ от 03.12.2018 № 304-КГ18-19526 по делу ОАО «Шахта „Полосухинская“» № А27-27287/2016.

Суд признал правомерным доначисление налогоплательщику налога на прибыль в сумме 429 506 540 руб. и пеней в размере 168 450 716 руб.

Дело АО «ТД „Перекресток“» (ООО «Агроаспект», X5 Retail Group)

По результатам налоговой проверки доначислено 1 426 178 896 руб. налога на прибыль. Штраф составил 82 668 686 руб. Арбитражный суд г. Москвы поддержал налоговиков (решение от 22.11.2019 по делу № А40-118135/2019).

Это дело — пример наиболее экономически выгодного кейса распределения дивидендов в пользу иностранного юридического лица — «скрытого». В таких кейсах сначала зарубежная компания выдает заем российской компании под определенный процент. Затем российское юридическое лицо возвращает проценты зарубежной компании, что с точки зрения НК РФ является расходами для целей налога на прибыль. В результате зарубежная компания получает доход от источников деятельности в РФ, применяя к операции пониженную ставку налогообложения (5%), а российское юридическое лицо отражает эти выплаты для расчета налога на прибыль, что способствует уменьшению налоговой базы и обязательств перед бюджетом. Когда юридические лица являются взаимозависимыми, операции признаются правонарушением.

Суть дела

В 2013—2015 гг. X5 Retail Group совершили публичную реструктуризацию активов через серию взаимосвязанных внутригрупповых сделок, согласованных с уполномоченными органами стран-участниц. В ходе проверки налоговые органы определили, что в рамках операций был создан механизм перераспределения групповой прибыли без уплаты налогов в РФ и в иностранных государствах. Это признали недобросовестным поведением, направленным на получение необоснованной налоговой выгоды, и злоупотреблением положениями СИДН.

В результате этих сделок одно из российских юридических лиц (ТД «Перекресток») приобрело у кипрского аффилированного лица (Speak Global Limited) 83,4% доли участия в уставном капитале ООО «Агроторг» (бренд «Пятерочка») за 82,5 млрд руб. При этом был произведен взаимозачет обязательств на сумму 11,5 млрд руб. в счет выданного ранее долга из России на Кипр. 66,3 млрд руб. были конвертированы в заем, а оставшуюся часть денежных средств оплатили сразу.

Однако права требования 66,3 млрд руб. у ТД «Перекресток» были структурированы таким образом, что у X5 Retail Holding Limited (Кипр) одновременно возникло долговое обязательство точно в таком же размере перед компанией X5 Capital S.a r.l. (Люксембург), что фактически создало условия для последовательного перечисления денежных средств из России люксембургской компании через кипрских участников группы. При этом Люксембургская организация принадлежала Perekrestok Holdings Limited (Гибралтар), которой владела X5 Retail Group N. V. (Нидерланды) — общая для всех участников холдинга организация, принадлежавшая при этом CTF Holdings Limited (Гибралтар) — главной материнской структуре.

В ходе проверки налоговая инспекция пришла к выводу, что выбранная реструктуризация направлена на получение необоснованной налоговой экономии путем:

неправомерного увеличения внереализационных расходов ТД «Перекресток» на сумму процентов по займу (нарушение положений ст. 45, 247, 252 НК РФ, постановлений Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 и Пленума Верховного суда РФ от 23.06.2015 № 25);

уменьшения базы по налогу на прибыль;

осуществления скрытого распределения дивидендов в пользу фактического получателя доходов;

неправомерного применения льготных положений СИДН между РФ и Нидерландами, так как компании аффилированные.

Доход, выплаченный иностранным компаниям в рамках осуществления указанных сделок, подлежит налогообложению в соответствии с требованиями НК РФ (п. 1 ст. 43 НК РФ, подп. 2 п. 1 ст. 309 НК РФ, п. 2 ст. 310 НК РФ) по ставке 15% согласно ст. 284 НК РФ.

Решение суда

Суд полностью поддержал позицию налоговиков и отметил, что ООО «Агроторг» и до сделки состояло в составе участников группы, управленческие решения по деятельности компаний принимались централизованно и в результате сделки не произошло смены бенефициара.

Выплата процентов по займу на покупку долей, а также сумма расчета по договору купли-продажи долей ООО «Агроторг» были переквалифицированы в «скрытое» распределение прибыли в пользу акционеров российской компании, то есть в дивиденды, без уплаты налогов в РФ.

Аргументируя такую переквалификацию, налоговая инспекция указала на наличие и транзитного перечисления процентного дохода X5 Retail Holding Limited (Кипр) по зеркальному обязательству в пользу X5 Capital S.a r.l. (Люксембург). При этом X5 Capital S.a r.l. заключила «рулинг» с налоговыми органами Люксембурга, согласно которому полученные проценты признавались дивидендными выплатами и освобождались от налогообложения. Таким образом, фактически налогоплательщик самостоятельно квалифицировал доход от процентов по займу в качестве дивидендов для фактического получателя доходов.

Также налоговики для определения корректной ставки налогообложения указанных дивидендов детально изучили наличие фактического права на доход у каждого участника трансграничных операций. Они установили, что все ключевые решения относительно совершения последовательной серии сделок внутри холдинга принимались одним и тем же лицом — Perekrestok Holdings Limited (Гибралтар) и ее директором Францем Вольфом.

Вывод

В данном деле особое внимание уделяется анализу налоговыми органами взаимозависимой группы компаний, установлению фактического получателя доходов и погружению в локальное законодательство стран, задействованных в сделках. Отметив правонарушение налогоплательщика, ни налоговая, ни суд не указали на корректный с точки зрения НК РФ способ реструктуризации холдинга. Фискальные органы обращают внимание не только на очевидные операции (как дивиденды), когда налогоплательщик с минимальными издержками и поверхностно соблюдает формальные требования, создавая компании для вывода прибыли из-под налогообложения и вывода капитала, но и на реальные компании, имеющие публично понятную экономическую стратегию, в том числе согласованную с уполномоченными органами.

Сегодня налоговики детально анализируют фактическую деятельность международной юридической структуры, погружаясь в специфику зарубежной деятельности и подробно анализируя каждую транзакцию, которая имеет отношение к источникам денежных средств из РФ.

Как минимизировать риски

За последние десять лет налоговые службы совершили грандиозную эволюцию: сегодня они могут получить практически любую налоговую (финансовую) информацию о движении денежных средств и действиях налогоплательщика за рубежом. В современных реалиях становится все сложнее получить налоговые льготы, учитывая динамично развивающуюся судебную практику, имплементацию Многосторонней Конвенции по выполнению мер, относящихся к налоговым соглашениям, в целях противодействия размыванию налоговой базы и выводу прибыли из-под налогообложения (Multilateral Convention to Implement Tax Treaty Related Measures to Prevent Base Erosion and Profit Shifting, MLI) 3 , которая заработает в России с 1 января 2021 г. и практически единовременно меняет правила применения большинства СИДН. Тем не менее многие положение MLI уже применяются российскими судами. Для многих сегодняшних участников международных операций преференции СИДН практически станут неприменимы.

Главное, что следует учитывать при распределении пассивного дохода в пользу зарубежной материнской компании, — соблюдение критериев, указанных в международных конвенциях и рекомендациях ОЭСР, НК РФ (ст. 309, 310, 312) и динамично развивающейся судебной практике (письма ФНС России от 06.05.2019 № СА-4-7/8448@ «Обзор судебных споров по вопросам применения положений международных налоговых договоров и злоупотребления законодательством при трансграничных операциях», от 28.04.2018 № СА-4-9/8285 «О практике рассмотрения споров по применению концепции лица, имеющего фактическое право на доход (бенефициарного собственника)», от 17.05.2017 № СА-4-7/9270@ «О практике рассмотрения споров по вопросу неправомерного применения налоговыми агентами льготных условий налогообложения при взимании налога на прибыль с доходов иностранных организаций»).

Добросовестный налогоплательщик, придерживаясь этих условий, сможет минимизировать риски привлечения к фискальной ответственности. Тремя фундаментальными принципами добросовестности являются:

нетранзитный характер движения денежных средств в рамках трансграничных операций;

прозрачная и экономически обоснованная деловая цель присутствия фактического получателя доходов в конкретной юрисдикции;

управление, контроль с соответствующим бюджетированием и администрированием у материнской компании.

Очевидно, что налогоплательщику сложнее воспользоваться правом на применение налоговых льгот в рамках СИДН и защитить его при совершении международных транзакций.

Схема владения активами в России через зарубежные юрисдикции, популярная среди собственников бизнеса за «удобство и конфиденциальность», может стать большой проблемой. Владельцам бизнеса для исключения фискальной или даже уголовной ответственности за свои действия, совершенные чаще всего по неосторожности, необходимо своевременно понять персональные цели и цели компании в долгосрочной перспективе и реорганизовывать корпоративную структуру в соответствии с ними.

1 Решение Арбитражного суда г. Москвы от 31.10.2016 по делу № А40-113217/2016

2 Решение Арбитражного суда г. Москвы от 22.11.2019 по делу № А40-11835/2019

3 Федеральный закон от 01.05.2019 № 79-ФЗ «О ратификации многосторонней Конвенции по выполнению мер, относящихся к налоговым соглашениям, в целях противодействия размыванию налоговой базы и выводу прибыли из-под налогообложения».

Налог на дивиденды в 2020 году

Общество с ограниченной ответственностью – это коммерческая структура, созданная для получения прибыли. Получить свою часть дохода от бизнеса участники ООО могут только после принятия решения о распределении прибыли и удержания налога. Какой установлен налог на дивиденды в 2020 году? Ставка налога на дивиденды в 2020 году зависит от того, к какой категории относится участник (физическое или юридическое лицо), и ещё от нескольких важных критериев, которые мы рассмотрим дальше.

Налог на дивиденды для физических лиц в 2020 году

Налогообложение дивидендов участников – физических лиц зависит от их статуса: признаются ли они на момент выплаты дохода резидентами РФ. Ставка налога на дивиденды в 2020 году составляет:

  • 13% для физических лиц-резидентов;
  • 15% для физических лиц-нерезидентов.

Статус российского резидента зависит от того, сколько календарных дней за последние 12 месяцев участник фактически находился на территории России. Если таких дней не менее 183 (не обязательно подряд), то гражданин признается резидентом. Для него налог, уплачиваемый на дивиденды для физических лиц в 2020 году, будет взиматься по ставке 13%. Периоды, проведенные за границей по уважительным причинам, таким как лечение и обучение, в расчёт не принимаются (статья 207 НК РФ).

Гражданство на статус резидента РФ не влияет, поэтому им может быть и иностранный учредитель, если большую часть последних 12 месяцев он фактически находился в России.

Удерживать НДФЛ с дивидендов в 2020 году для перечисления в бюджет обязана сама компания. Для физических лиц, получающих доход от бизнеса, компания является налоговым агентом. Учредителю выплачивают дивиденды уже после налогообложения, поэтому ему не надо самостоятельно рассчитывать и перечислять НДФЛ.

Однако, если дивиденды передаются не в денежной форме (основные средства, товары, другое имущество), то ситуация меняется. Налоговый агент не может удержать сумму налога для перечисления, ведь денежные средства, как таковые, участнику не выплачиваются. В этом случае ООО обязано сообщить в инспекцию о невозможности удержать НДФЛ.

Теперь все обязанности по уплате НДФЛ переходят к самому участнику, получившему дивиденды имуществом. Для этого по итогам года надо сдать в ИФНС декларацию по форме 3-НДФЛ и самостоятельно заплатить налог.

Дополнительные сложности при выплате учредителю дохода не в денежной форме связаны с тем, что налоговики считают такую передачу имущества реализацией, потому что при этом происходит смена собственника. А при реализации имущества его стоимость должна облагаться налогом, в зависимости от системы налогообложения, на которой работает фирма:

  • НДС и налог на прибыль (для ОСНО);
  • единый налог (для УСН).

Если же юрлицо работает на ЕНВД, то сделка по передаче имущества учредителю должна облагаться в рамках общего или упрощенного режима (если общество совмещает режимы ЕНВД и УСН).

Получается действительно абсурдная ситуация, когда имущество, переданное в качестве дивидендов, облагается дважды:

  • НДФЛ, который платит учредитель;
  • налог на «реализацию» в соответствии с режимом, который ИФНС обязывает выплатить саму компанию.

В некоторых случаях суды становятся на сторону ООО, признавая, что здесь нет признаков реализации имущества, но и есть и противоположные судебные решения. Если вы не готовы спорить с налоговиками в суде, то не советуем применять такой способ. Возможно, когда-то в НК РФ внесут соответствующие изменения, но пока выплата дивидендов имуществом грозит дополнительным налогообложением.

Налог на дивиденды для юридических лиц в 2020 году

Участником общества с ограниченной ответственностью может быть не только физическое, но и юридическое лицо (российская или иностранная фирма). Налогообложение выплаченных дивидендов юридических лиц в 2020 году производится по нормам, установленным статьей 284 НК РФ.

Ставка налога на дивиденды в 2020 году для организаций

Российская организация, если она не менее 365 календарных дней до принятия решения о выплате дивидендов владеет долей не менее 50% в уставном капитале организации-источнике выплаты.

15 процентов или другая ставка, если она предусмотрена международным соглашением об избежании двойного налогообложения

Как видим, если российская организация имеет не менее 50% в уставном капитале другой российской компании, то налог на прибыль с полученных дивидендов не взимается (нулевая ставка). Чтобы подтвердить эту льготу, участник-юридическое лицо должен представить в инспекцию документы, подтверждающие право на долю в капитале организации, выплачивающей доход.

Такими документами могут быть:

  • договор купли-продажи или мены;
  • решения о разделении, выделении или преобразовании;
  • судебные решения;
  • договор об учреждении;
  • передаточные акты и др.

Налог на прибыль с дивидендов в 2020 году установлен и для юридических лиц, которые работают на специальных режимах (УСН, ЕСХН, ЕНВД). В отношении доходов, которые они получают от своей деятельности, такие юрлица налог на прибыль не платят. Однако в отношении доходов, получаемых от участия в других организациях, сделаны исключения:

  • для фирм на УСН действуют положения пункта 2 статьи 346.11 НК РФ;
  • для фирм на ЕСХН действует нормы пункта 3 статьи 346.1 НК РФ.

В этих статьях прямо говорится, что специальный налоговый режим не распространяется на прибыль, полученную от участия в других предприятиях. Что касается компаний на ЕНВД, то хотя такой прямой оговорки нет, но освобождение от налога на прибыль относится только к доходам, полученным по видам деятельности, указанным в статье 346.26 НК РФ.

Таким образом, налог с дивидендов юридического лица 2020 года выплачивается в виде налога на прибыль (по ставкам, указанным в таблице), даже если в общем случае общество на спецрежиме от уплаты этого налога освобождена.

Как и в случае с участником-физлицом, налоговым агентом, обязанным удержать и перечислить налог на прибыль, является организация, которая выплатила дивиденды. Срок уплаты налога – не позднее дня, следующего за днем выплаты (статья 287 НК РФ).

Формула расчёта

Заканчивая рассмотрение вопроса, какими налогами облагаются дивиденды в 2020 году, приведем формулу расчёта из статьи 275 НК РФ. О ней необходимо знать, если дивиденды выплачивает компания, которая сама получила прибыль от участия в другой организации.

Н = К x Сн x (Д1 – Д2)

  • Н – сумма налога к удержанию;
  • К – отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу их получателя, к общей сумме распределяемой прибыли;
  • Сн – ставка налога;
  • Д1 – общая сумма дивидендов, распределяемая в пользу всех получателей;
  • Д2 – общая сумма дивидендов, полученных самой организацией в текущем и предыдущем отчетных (налоговых) периодах, если они не учитывались ранее при расчете дохода.

При этом в показатель Д2 не включают дивиденды, к которым применяется нулевая ставка налога на прибыль.

Эту формулу надо применять, рассчитывая налоги с дивидендов в 2020 году, которые выплачивают российским юрлицам и физическим лицам-резидентам РФ. Для остальных категорий участников ООО налог считают по правилам пункта 6 статьи 275 Налогового кодекса.

Налог на прибыль с дивидендов иностранной организации

Дата публикации 09.01.2019

Суммы, признаваемые дивидендами, подпадают под льготный режим налогообложения.

Налоговая ставка по дивидендам

Налог на прибыль

Дивиденды получает российская организация0 процентов при условии, что на дату принятия решения о выплате дивидендов организация – получатель такого дохода непрерывно в течение не менее 365 календарных дней владеет на праве собственности:

  • не менее 50–процентным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) организации, выплачивающей дивиденды;
  • либо депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее чем 50 процентам от общей суммы выплачиваемых дивидендов.

При получении дивидендов от иностранной организации ставка 0 применяется, если эта организация не находится в офшорной зоне, перечень которых утвержден приказом Минфина России от 13.11.2007 № 108н (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ).

О том, как при реорганизации в форме присоединения определить период владения долей в уставном капитале организации, выплачивающей дивиденды, см. статью-рекомендацию.13 процентов (9 процентов – до 01.01.2015) – в отношении дивидендов, полученных от российских и иностранных организаций (при несоблюдении условий применения ставки 0 процентов) (пп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ).Дивиденды получает иностранная организация15 процентов (пп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ), если иная ставка не установлена международным договором РФ (ст. 7 НК РФ).

Для применения льготной ставки, установленной международным договором, иностранная организация должна документально подтвердить, что она имеет постоянное местонахождение в стране, с которой заключен соответствующий договор (п. 1 ст. 312 НК РФ, пп. 4 п. 2 ст. 310 НК РФ).

При выплате дивидендов резидентам РФ13 процентов (до 01.01.2015 – 9 процентов) (п. 1 ст. 224 НК РФ).
При выплате дивидендов нерезидентам РФ15 процентов (п. 3 ст. 224 НК РФ), если иная ставка не установлена международным договором РФ с иностранным государством (ст. 7 НК РФ).

Может случиться так, что участник ООО на дату начисления и дату выплаты дивидендов имеет различные налоговые статусы. В такой ситуации налоговая ставка определяется исходя из статуса участника на дату выплаты дивидендов. Это связано с тем, что налогообложение такого дохода производится на дату его фактической выплаты, а не на дату начисления (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ).

Обязанности налогового агента по дивидендам

Налог на прибыль

Общество как налоговый агент обязано исчислить налог, удержать и перечислить его в бюджет (п. 2 ст. 275 НК РФ). При этом перечислить налог в бюджет нужно не позднее дня, следующего за днем выплаты дивидендов (п. 4 ст. 287 НК РФ).

При выплате дивидендов российской организацииВ этом случае необходимо удержать и уплатить налог в бюджет (не позднее дня, следующего за днем выплаты (п. 4 ст. 287 НК РФ), а также представить Расчет налогового агента. Применение спецрежима не освобождает от указанной обязанности.

Сумма налога, подлежащего удержанию, рассчитывается по формуле:

Н = К x Сн x (д – Д),

где:
Н – сумма налога, которая подлежит удержанию у получателя дивидендов.
При этом, если показатель “Н” составляет отрицательную величину, то обязанность налогового агента по перечислению налога отсутствует;
К – отношение суммы дивидендов, полагающейся конкретному получателю, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению (при исчислении не учитываются дивиденды, выплаченные нерезидентам, и учитываются, выплаченные ПИФ и публично-правовым образованиям (письмо Минфина России от 25.05.2010 № 03-03-05/109));
Сн – налоговая ставка (0%, 9%);
д – общая сумма дивидендов, подлежащая распределению в пользу всех получателей дивидендов (при исчислении не учитываются дивиденды, выплаченные нерезидентам, и учитываются, выплаченные ПИФ и публично-правовым образованиям (письмо Минфина России от 25.05.2010 № 03-03-05/109);
Д – сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом, если ранее эти суммы не участвовали в расчете облагаемого дохода (при исчислении не учитываются дивиденды, облагаемые по “нулевой” ставке и выплаченные дивидендам (письмо Минфина России от 25.05.2010 № 03-03-05/109), суммы, по мнению Минфина России, выраженному в письме от 18.09.2012 № 03-03-06/1/484, должны быть получены в текущем и предыдущем налоговых периодах).

При выплате дивидендов российской организации на спецрежимеВ такой ситуации также необходимо удержать налог и уплатить его в бюджет (не позднее дня, следующего за днем выплаты (п. 4 ст. 287 НК РФ).

Нормы НК РФ прямо указывают, что при применении УСН и ЕСХН сохраняется обязанность уплатить налог на прибыль в отношении выплаченных дивидендов (п. 3 ст. 346.1 НК РФ, п. 2 и п. 3 ст. 346.11 НК РФ). В отношении ЕНВД аналогичные нормы отсутствуют. Однако имеются разъяснения официальных органов. Так, в письме от 16.05.2005 № 03-03-02-04/1/121 Минфин России указал, что при выплате эмитентом акционеру, применяющему ЕНВД, налог на прибыль уплачивается в общем порядке. По нашему мнению, данная позиция применяется по аналогии при распределении прибыли участникам ООО.

При выплате дивидендов иностранной организацииВыплачивающая организация признается агентом и должна удержать налог, независимо от применения спецрежимов не позднее дня, следующего за днем выплаты дивидендов (п. 4 ст. 287 НК РФ).

Сумма налога определяется по формуле:

где:
С – ставка налога: 15 процентов либо иная, установленная международным договором РФ;
Д – сумма выплачиваемого дохода.

Для применения льготной ставки, установленной такими договорами, получатель дивидендов должен подтвердить постоянное местонахождение на территории государства, с которым заключено соответствующее соглашение (п. 1 ст. 312 НК РФ).

Если налоговый агент ошибочно не применил льготную ставку, установленную договором, то:

1) иностранная организация может обратиться в инспекцию по месту нахождения агента и вернуть излишне уплаченный налог (ст. 78 НК РФ);

2) иностранная компания может обратиться за возвратом налога к налоговому агенту, а тот, после возврата излишне удержанной суммы, имеет право вернуть ее из бюджета в порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ (постановление ФАС Московского округа от 06.03.2012 № А40-57356/11-140-250).

Если дивиденды выплачиваются только имуществомНК РФ не устанавливает отдельного порядка налогообложения дивидендов, которые выплачиваются российским организациям только имуществом. На практике это вызывает затруднения.

Напомним, что порядок налогообложения в такой ситуации прямо установлен только для иностранных организаций (абз. 8 п. 1 ст. 310 НК РФ). Налоговый агент должен уменьшить доход участника на налог, подлежащий перечислению в бюджет, и передать имущество соответствующей стоимости (сумма дивидендов за вычетом налога). Однако данное положение не применимо к российским компаниям.

По нашему мнению, общество, выплачивающее дивиденды, не должно удерживать налог. Это обусловлено следующим. В данном случае доход получен только в натуральной форме, каких-либо денежных сумм участнику не выплачивается. Таким образом, у налогового агента отсутствует обязанность удерживать налог. При этом он обязан уведомить инспекцию по месту учета своего участника о невозможности произвести удержание из дохода (пп. 2 п. 3 ст. 24 НК РФ). Сделать это необходимо в течение месяца с момента передачи имущества. Отметим, что форма соответствующего уведомления в целях налога на прибыль не утверждена, и его можно составить произвольно.

Данную точку зрения разделяют и суды (см. п. 10 Постановление Пленума ВС РФ № 41, Пленума ВАС РФ № 9 от 11.06.1999). Учитывая позицию ВАС РФ, вероятность выиграть судебный спор в случае претензий со стороны контролирующих органов достаточно высока.

Если же общество выплачивает своему участнику какие-либо суммы (оплата за поставленный товар и т.д.), то налог с дивидендов необходимо удержать из них. При этом сумма налога рассчитывается исходя из рыночной цены передаваемого имущества, рассчитанной с учетом положений ст. 105.3 НК РФ.

Необходимо отметить, что рыночная цена имущества может превышать долю в чистой прибыли, полагающуюся участнику. В этом случае положительная разница не является дивидендами, а общество признается налоговым агентом (письмо Минфина России от 30.07.2012 № 03-03-10/84).

Если дивиденды выплачиваются только физическим лицам, расчет по налогу на прибыль обществом не подается (письма Минфина России от 10.09.2014 № 03-04-06/45395, ФНС России от 11.11.2011 № ЕД-4-3/18903@).

При выплате дивидендов физическому лицу – нерезиденту РФОбщество должно удерживать налог при каждой выплате доходов. При этом перечислить налог в бюджет нужно не позднее дня, следующего за днем выплаты дохода (п.п. 3, 6 ст. 226 НК РФ).
Если дивиденды получает резидент РФООО обязано удержать НДФЛ и перечислить его в бюджет в порядке, в порядке, предусмотренном ст. 275 НК РФ (п. 3 ст. 214 НК РФ).
Выплата прибыли участнику, состоящему в трудовых отношениях с ОООНалогообложение дохода, получаемого участником – работником ООО, при распределении прибыли не имеет каких-либо особенностей. Как было указано выше, ставка НДФЛ зависит исключительно от статуса налогоплательщика: резидент или нерезидент РФ.
Если дивиденды выплачиваются только имуществомНДФЛ с них не удерживается. Это обусловлено следующим.

Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ при выплате дивидендов организация обязана удержать налог из денежных средств, полагающихся участнику. Однако если они выплачиваются имуществом, то участник не получает денежных средств, а соответственно, налог удержать не с чего.

В такой ситуации компания обязана не позднее одного месяца с окончания налогового периода (календарного года), в котором передано имущество, письменно сообщить своему участнику и налоговому органу о невозможности удержать НДФЛ и сумме налога (п. 5 ст. 226 НК РФ). Для этого используется форма 2-НДФЛ (Приложение № 1 к приказу ФНС России от 02.10.2018 № ММВ-7-11/566@.

При этом уплачивать налог за счет собственных средств не нужно (п. 9 ст. 226 НК РФ).

Необходимо иметь в виду: если участнику, получающему дивиденды имуществом, ООО осуществляет и иные выплаты, то НДФЛ следует удержать из них.

Если дивиденды выплачиваются только имуществомВопрос о том, облагается ли НДС передача имущества в счет выплаты чистой прибыли, является открытым.

Так, контролирующие органы считают, что в подобной ситуации происходит переход права собственности от ООО к его участнику. Таким образом, имеет место факт реализации, которая облагается НДС в общем порядке (п. 1 ст. 146 НК РФ).

При этом налоговая база определяется как рыночная цена имущества, исчисленная в соответствии со ст. 105.3 НК РФ.

Налогообложение дивидендов для физических и юридических лиц

Дивидендами называют прибыль, которую распределяют в пользу учредителей ООО или владельцев акций АО. При их перечислении получают доход, с которого нужно уплатить налог.

Размер сбора зависит от того, является ли получатель налоговым резидентом РФ или нет, российской или иностранной компании выплачивают доход. Налог на дивиденды для учредителей в 2020 году обычно удерживает организация, которая распределяет прибыль. Если доход перечисляют гражданину, то он облагается НДФЛ. Обязанность его удержать не зависит от системы налогообложения, которую применяет организация, распределяющая прибыль. В случае выплаты дохода другой компании исчисляют налог на прибыль.

Что такое дивиденды

Это понятие различается в гражданском и налоговом праве. В соответствии с Законами об ООО и АО под дивидендами понимают долю чистой прибыли хозяйственного общества, которую делят между его участниками или акционерами на основании принятого на общем собрании решения. Чистой прибылью считают оставшуюся после уплаты налогов часть дохода.

В 2020 году для целей налогообложения дивидендом будет считаться любой доход, который акционер или участник получает при распределении чистой прибыли соответственно его доле в уставном или складочном капитале (ст. 43 НК РФ). К ним же относится любая прибыль, которая получена за пределами РФ и считается дивидендом по законам иностранных государств.

Важно! Дивиденды можно выплачивать как в денежной, так и в натуральной форме, например, имуществом.

Иногда суммы, которые являются дивидендами в юридическом смысле, налогом облагаются по особым правилам. Это касается двух ситуаций.

  1. Перечисление дохода непропорционально долям участников. Такая ситуация возможна при распределении прибыли ООО. Выплаты, превышающие пропорциональную доле сумму, облагаются налогом не по специальной, а по основной ставке для НДФЛ и налога на прибыль.
  2. Распределение промежуточных доходов. В Законах об ООО и АО допускается выплата части прибыли за первый квартал, полугодие и 9 месяцев. Дивидендами они считаются, если по результатам года компания получила прибыль. В противном случае они облагаются НДФЛ или налогом на прибыль как иной доход по основным ставкам. Например, если в итоге размер промежуточных выплат оказался больше полученной по результатам года чистой прибыли, то разница для акционеров признается доходом и облагается по ставке 24% (письмо Минфина РФ от 24.12.2008 № 03-03-06/1/721).

С доходов от прибыли организаций начисляют налог как с дивидендов в следующих случаях.

  1. Выплата при ликвидации компании акционеру или участнику, превышающая его взнос в уставный капитал.
  2. Имущество и денежные средства, которые получены при выходе из организации или ее ликвидации, в размере, превышающем стоимость его акций или долей.

Как рассчитать и уплатить налог

Компания, которая выплачивает гражданину часть прибыли, должна удержать с этой суммы НДФЛ. Правила расчета налога для физических лиц зависят от того, получает ли организация дивиденды от других компаний, и статуса получателя.

Акционерное общество выплачивает средства самостоятельно или через брокера, который управляет акциями. В этом случае удерживает и перечисляет НДФЛ в бюджет брокер. ООО распределяет прибыль самостоятельно на общем собрании его участников. Выплата дивидендов учредителям ООО в 2020 году происходит на основании принятого ими решения.

Размер налоговой ставки зависит от статуса гражданина по условиям ст. 224 НК РФ. Для резидентов она установлена как 13% от дохода. Для нерезидентов налог рассчитывают по ставке 15%, причем неважно, является он иностранным гражданином или нет. Пунктом 2 ст. 207 НК РФ установлено, что налоговым резидентом признают лицо, которое находится в стране минимум 183 дня на протяжении последовательных 12 месяцев.

Срок уплаты налога зависит от того, кто распределяет и выплачивает доход гражданину.

  • ООО должно это сделать не позднее, чем на следующий день после выплаты или передачи дивидендов в натуральной форме.
  • АО перечисляет налог не позже месяца с момента выплаты или окончания календарного года, если выплачивает их 1 раз.

Если компания, которая распределяет прибыль, не получает сама дивиденды от других компаний, то налог подсчитывают по простой формуле: НДФЛ = сумма выплаты * 13%. В случае выплаты дивидендов в течение года несколько раз, налог считают по каждому факту отдельно, а не нарастающим итогом.

Если организация получает доходы от других компаний, то для физического лица налог с дивидендов, которому она их перечисляет, рассчитывают по сложной формуле:

НДФЛ = Дивиденды, начисленные ФЛ / Дивиденды, начисленные всем участникам * 13% * (Дивиденды, начисленные всем участникам – Дивиденды, полученные от других компаний)

Чтобы определить размер дохода от участия в других организациях, нужно учитывать:

  • Те, дивиденды, которые не включали в расчет в прошлых периодах;
  • Доход за вычетом налогов;
  • Не включаются в расчет дивиденды, к которым можно применять ставку 0%.

Налог для нерезидентов рассчитывают по той же простой формуле, но по другой ставке: НДФЛ = сумма выплаты * 15%. При этом не важно, получает организация дивиденды от других юрлиц или нет. Если налог с дивидендов в 2020 году удержать невозможно, следует сообщить об этом в ИФНС, представив справку 2-НДФЛ с признаком «2».

Выплата дивидендов имуществом

Закон об ООО не устанавливает каких-либо ограничений для распределения прибыли. Хотя возможность выплаты дохода имуществом прямо не предусмотрена, но и запрета на такую форму нет. Если общее собрание участников примет решение о распределении доходов в неденежной форме, это необходимо отразить в протоколе, а также указать сведения, которые позволят отразить долю каждого участника в натуральной форме.

В Законе об АО установлено, что часть прибыли выплачивается деньгами, а имущество можно передавать только в случаях, которые предусмотрены в уставе. То есть у акционеров такая возможность тоже есть.

Если имущество передают в качестве дивидендов, необходимо определить его стоимость для расчета налога. Оценку могут сделать сами участники общества и установить цену по соглашению сторон. Но важно, чтобы она была не ниже балансовой стоимости, иначе налоговики могут оспорить сделку.

Чтобы определить рыночную цену, нужно учитывать, что сделки между взаимозависимыми лицами (в том числе, с учредителями общества), считаются контролируемыми в соответствии со ст. 105.14 НК РФ. Это означает, что цены в таких сделках подлежат особому налоговому контролю.

После определения цены и передачи участникам имущества можно удерживать и перечислять налог с дивидендов. Ставка определяется так же, как и при выплате дивидендов в денежной сумме.

Налог на прибыль при выплате дивидендов

Участниками хозяйственных обществ могут быть не только физические, но и юридические лица, например, владельцы акций АО. Они тоже имеют право на получение части прибыли пропорционально своим долям.

Организации, которые применяют общую систему налогообложения, при выплате дивидендов другим компаниям должны уплатить налог на прибыль. В этом случае налогообложение дивидендов зависит от нескольких условий:

  • Получает ли организация сама дивиденды;
  • Кому она их выплачивает: иностранной или российской организации;
  • Может ли применять налоговую ставку 0%.

Ставки налога на прибыль установлены п. 3 ст. 284 НК РФ в следующих размерах:

  • 0% для российских компаний, которые отвечают определенным критериям;
  • 13% — для прочих отечественных организаций;
  • 15% — для иностранных компаний. Эту ставку применяют, если между странами нет соглашения об избежании двойного налогообложения или не установлены другие ставки.

Если прибыль распределяют за предыдущие годы, когда применялись другие ставки, используют ту, которая действует на момент выплаты.

Расчет дивидендов при выплате российской организации

Если перечисляющая доход компания сама не получала дивиденды в учетном периоде, то размер налога подсчитывают по формуле: Сумма налога = Начисленные дивиденды * Налоговая ставка.

Если же она тоже получала распределенную прибыль, то расчет ведется по другим правилам: Сумма к удержанию = Выплата одному участнику / Все начисленные дивиденды * Ставка налога * (Все начисленные дивиденды – Дивиденды от других компаний).

При подсчете общей суммы всех начисленных выплат в нее включают также дивиденды:

  • Выплаченные иностранным компаниям и нерезидентам РФ;
  • С которых налог не удерживают, например, по акциям в муниципальной или государственной собственности.

Для определения дохода, полученного от других компаний, учитывают дивиденды:

  • За минусом удержанного с них налога;
  • Которые не включали в предыдущие периоды.

Дивиденды, облагаемые по ставке 0%, в расчет не берут. Если в результате получилась отрицательная сумма, то налог не удерживают согласно п. 5 ст. 275 НК РФ.

Налог на прибыль с дивидендов иностранной организации

В 2020 году для расчета используют ставку 15%. Но отдельным соглашением между РФ и государством получателя может быть установлена другая ставка. Для ее применения иностранная организация должна представить документы, которые подтверждают:

  • Факт ее постоянного нахождения на территории этого государства;
  • Право на получение дохода.

Рассчитывают налог по формуле: Сумма налога = Начисленные дивиденды * Налоговая ставка.

Дивиденды по ставке 0%

Нулевую ставку применяют в соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, если получающая доход российская организация владеет на праве собственности:

  • Более чем 50% уставного капитала компании, которая платит ей дивиденды;
  • Депозитарными расписками, которые дают право на 50 и более процентов выплачиваемой прибыли.

Период владения собственностью — не меньше 365 последовательных календарных дней. Эти условия должны выполняться на дату принятия решения о распределении прибыли.

Если дивиденды получают от иностранной компании, она не должна находиться в оффшорной зоне, перечень которых определен Приказом Минфина № 108Н. Соблюдение этого условия проверяют в момент выплаты.

Важно! Подтверждать право на нулевую ставку должен сам получатель дивидендов.

Для этого ему следует представить следующие документы.

  1. Копию уведомления о праве на применение нулевой ставки, которое он направил в налоговую инспекцию.
  2. Информацию о дате приобретения доли в уставном капитале или права на депозитарные расписки.
  3. Подтверждение того, что все эти документы направлены в налоговый орган.

Наша рассылка поможет вам не пропустить важные новости Малого бизнеса РФ и новые статьи:

Налог на прибыль с доходов иностранных организаций в 2018 году

Доходы иностранных организаций, облагающиеся налогом на прибыль при выплате

дивиденды, выплачиваемые иностранной организации — акционеру (участнику) российских организаций;

Например: одним из учредителей российского ООО является иностранная организация, по окончании отчетного периода принято решение о распределении прибыли и выплате дивидендов.

доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации;

Например: при выходе из состава учредителей ООО иностранная организация получает выплату, превышающую взнос иностранного участника в уставный капитал ООО.

процентный доход от долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации: государственные и муниципальные эмиссионные ценные бумаги, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов; иные долговые обязательства российских организаций;

Например: доходы в виде процентов, полученные иностранной организацией по договору займа с российской организацией.

доходы от использования в РФ прав на объекты интеллектуальной собственности;

Например: выплаты иностранным организациям за использование авторского права на произведения литературы, искусства или науки, патентов, товарных знаков, секретной формулы и т.п.

доходы от реализации акций (долей) организаций, более 50% активов которых прямо или косвенно состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории РФ, финансовых инструментов, производных от таких акций (долей), кроме акций, признаваемых обращающимися на организованном рынке ценных бумаг согласно п. 9 ст. 280 НК РФ;

Например: российская организация приобрела у иностранной организации — нерезидента долю в российском ООО. По данным бухгалтерского баланса в стоимости активов российского ООО доля недвижимости составляет 52%.

доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации;

Например: российская организация приобретает здание на территории РФ у иностранной организация, которая не состоит на учете в налоговых органах.

доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории Российской Федерации;

Например: российская организация арендует у иностранной организации недвижимое имущество, находящееся на территории РФ, российская организация получила в лизинг от иностранной организации движимое имущество для использования на территории РФ.

доходы от международных перевозок;

Например: российская организация заказывает морскую перевозку между портами, находящимися за пределами РФ;

штрафы и пени за нарушение российскими лицами договорных обязательств.

Например: российская организация выплачивает в пользу иностранной организации неустойку за несоблюдение условий договора поставки.

Комментарий к п. 10: Мы видим, что список облагаемых доходов иностранной организации, открыт. Как разобраться, является ли доход «аналогичным»? Налоговым агентам помогут сориентироваться выводы Минфина РФ и судебная практика, из которых следует, что аналогичность доходов заключается не в схожести их с видами доходов, перечисленных в подпунктах РФ, а в том, что «аналогичные» доходы, не связанны с предпринимательской деятельность на территории РФ. Это так называемые «пассивные» виды доходов.

К сожалению позиция контролирующих органов по «аналогичным» доходам не всегда однозначна. Иногда имеют место попытки «переквалификации» активных доходов в «пассивные». В частности, случаются споры с налоговыми органами по доходам от консультационных услуг, за предоставление информации (см. постановления ФАС ДО от 27.03.2008 N Ф03-А73/08-2/509, Президиума ВАС от 08.07.2008 N 3770/08, письмо Минфина РФ от 23.06.2014 N 03-00-08/2/29954).

Перечисленные в пунктах доходы иностранной организации облагаются налогом на прибыль независимо от формы, в которой они получены (п. 3 ст. 309 НК РФ).

Например, доходы могут быть перечислены на счет организации, переданы в натуральной форме, могут быть произведены зачет требований, прощение долга.

Напоминаем, что не подлежат обложению налогом на прибыль у источника выплаты доходы, полученные иностранной организацией от оказания услуг на территории РФ, если они не приводят к образованию постоянного представительства в РФ (п. 2 ст. 309 НК РФ). Это доходы от предпринимательской деятельности, которая не носит постоянного характера на территории РФ и не выполняется на регулярной основе.

Например, иностранная организация получает вознаграждение за разовые работы по пуско-наладке оборудования, для проведения работ в РФ командируются работники иностранной организации на срок 2 недели (п.2 ст.308 НК РФ).

Применение норм об устранении двойного налогообложения

В общем случае нормы главы 25 НК РФ (см. п. 2 ст. 284, ст. 310 НК РФ) предусматривают следующие налоговые ставки налога на прибыль по доходам иностранных организаций от источников в РФ, не связанных с деятельностью через постоянное представительство:

10% — по доходам от использования, содержания или сдачи в аренду (фрахта) судов, самолетов или других подвижных транспортных средств или контейнеров (включая трейлеры и вспомогательное оборудование, необходимое для транспортировки) в связи с осуществлением международных перевозок;

15% — по доходам в виде дивидендов и процентов по долговым обязательствам российских организаций;

20% — по всем остальным доходам, с учетом отдельных нюансов, перечисленных в ст. 310 НК РФ.

При налогообложении доходов иностранной организации ставки налога, прописанные в НК РФ, применяются не всегда. Налогообложение доходов иностранной организации от источников в РФ производится с применением положений международных договоров РФ об избежании двойного налогообложения (ст. 7 НК РФ).

Как правило, в таких договорах установлены льготные ставки налога на доходы, или предусмотрено полное освобождение отдельных видов доходов резидентов договаривающихся государств в стране их выплаты.

Например, статьей 11 Соглашение между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал (Никосия, 5 декабря 1998 г.) предусмотрено, что «проценты» (доходы от долговых требований любого вида) подлежат налогообложению только в государстве, резиденту которого они выплачиваются. Это значит, что выплата процентов по займу полученному российской организацией от кипрской организации на территории РФ налогообложению не подлежат.

Льготные условия налогообложения, предусмотренные международными договорами не применяются автоматически, право на их использование иностранная организация должна подтвердить (ст. 312 НК РФ). Для этого налоговый агент должен располагать следующими документами, полученными от иностранной организации:

Справка, подтверждающая постоянное местонахождение иностранной организации в государстве, с которым РФ имеет международный договор (соглашение) об устранении двойного налогообложения, заверенная компетентным органом иностранного государства. Форма такой справки устанавливается внутренним законодательством этого иностранного государства.

Минфин РФ считает, что документы, подтверждающие обязанность иностранной организации уплачивать налоги в определенном иностранном государстве, аналогичные свидетельству о постановке на учет в налоговом органе такого иностранного государства, не могут являться подтверждающими постоянное местонахождение иностранной организации в иностранном государстве для целей устранения двойного налогообложения (см. например, письмо Минфина РФ от 31.05.2016 г. N 03-08-05/31265).

Документы, подтверждающие, что иностранная организация имеет фактическое право на получение дохода. Эти документы должны подтверждать, не только наличие правовых оснований для непосредственного получения дохода иностранной организацией, но и то, что это лицо является непосредственным выгодоприобретателем («бенефициаром»), то есть лицом, которое фактически получает выгоду от полученного дохода и определяет его дальнейшую экономическую судьбу.

Перечень таких документов в НК РФ не установлен, документы могут быть оформлены в произвольном виде, законодатель не ограничивает налоговых агентов каким-либо перечнем, отдавая предпочтение содержательной части полученной налоговым агентом информации.

Если на момент выплаты дохода иностранной организации российская организация — источник выплаты дохода не располагает подтверждением, предусмотренным п.1 ст. 312 НК РФ, то она производит удержание налога по ставке, предусмотренной п. 1 ст. 310 НК РФ для соответствующего вида дохода.

НК РФ предусматривает возврат ранее удержанного налога по выплаченным иностранным организациям доходам, в отношении которых международными договорами РФ, регулирующими вопросы налогообложения, предусмотрен особый режим налогообложения, при условии представления подтверждения того, что эта иностранная организация на момент выплаты дохода имела постоянное местонахождение в том государстве, с которым РФ имеет международный договор. Порядок такого возврата предусмотрен п.2 ст.312 НК РФ.

Исполнение обязанности налогового агента

Налоговыми агентами по налогу на прибыль признаются российские организации или иностранные организации, осуществляющие деятельность в РФ через постоянные представительства и производящие выплаты иностранным организациям не связанным с постоянным представительством в РФ, доходов от источников в РФ.

При этом не имеет значения, является ли организация, выплачивающая доход плательщиком налога на прибыль. Согласно нормам НК РФ, организации, применяющие специальные налоговые режимы (УСН, ЕСХН, ЕНВД) не освобождены от исполнения обязанностей налогового агента при выплате доходов иностранной организации (п.4 ст.286, п.3 ст. 346.1, п.2 ст. 346.11, п.4 ст. 346.26 НК РФ).

Исчисление налога и его удержание налоговый агент обязан произвести непосредственно при выплате дохода, а перечислить удержанную сумму налога в бюджет налоговый агент должен не позднее дня, следующего за днем выплаты (или иной передачи) дохода иностранной организации (п. 2 ст. 287 НК РФ).

Налоговая база при этом определяется в полной сумме дохода, за исключением доходов от реализации акций (пп. 5 п. 1 ст. 309 НК РФ) и доходов от продажи недвижимого имущества, находящегося на территории РФ (пп. 6 п. 1 ст. 309 НК РФ). По таким доходам налоговая база может быть уменьшена на понесенные расходы в соответствии со ст. 268 и 280 НК РФ. Естественно, расходы иностранной организации должны быть подтверждены документально.

Налоговая база по доходам иностранной организации и сумма удержанного налога исчисляется в валюте, в которой иностранная организация получает свой доход (п. 5 ст. 309 НК РФ).

По итогам отчетного (налогового) периода, в сроки, установленные НК РФ для представления декларации по налогу на прибыль, налоговый агент представляет в налоговый орган по месту своего учета налоговый расчет о суммах дохода, выплаченных иностранным организациям (п.4 ст.310, п.3 и п. 4 ст.289 НК РФ). Форма налогового расчета и инструкция по его заполнению утверждена Приказом ФНС России от 02.03.2016 N ММВ-7-3/115@.

Ответственность налогового агента

В общем случае за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок суммы налога для налоговых агентов предусмотрена ответственность в виде штрафа в размере 20% от суммы налога, подлежащей удержанию и (или) перечислению ( ст. 123 НК РФ). Кроме этого с налогового агента могут быть взысканы пени (п.п. 3, 4, 7 ст.75 НК РФ).

При этом надо учитывать активно применяемую налоговым органом судебную позицию, что в случае неудержания налога при выплате денежных средств иностранному лицу с налогового агента могут быть взысканы как налог, так и пени, начисляемые до момента исполнения обязанности по уплате налога (п. 2 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57, письма ФНС России от 10.08.2016 N СД-4-3/14590@, от 22.08.2014N СА-4-7/16692).

Если налогоплательщик своевременно (т.е. при выплате иностранной организации денежных средств) не удержал налог на доходы, впоследствие решил «исправиться» за счет собственных средств, ему следует учесть, что Минфин РФ против уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на сумму налога, уплаченного «за иностранца». Аргументы Минфина РФ — в силу прямого указания положения пп.1 п.1 ст.264 НК РФ, позволяющего включать в расходы, связанные с производством и реализацией суммы налогов и сборов, применяется исключительно налогоплательщиком при определении налоговой базы по налогу на прибыль, и не может применяться налоговым агентом (письмо Минфина РФ от 09.12.2016 г. N 03-03-06/2/73664).

Учет в «1С:Бухгалтерии 8»: дивиденды, выплаченные иностранным организациям

В этой статье мы продолжаем говорить о дивидендах. В «БУХ.1С» №7, 2014 на стр. 12 мы писали о том, как зарегистрировать в “1С:Бухгалтерии 8” начисленные, выплаченные и полученные дивиденды, а также о том, как отразить эти операции в бухгалтерской и налоговой отчетности (/articles/documents/35859/). В этой статье речь пойдет об особенностях налогообложения дивидендов иностранным участникам (акционерам) и формах налоговой отчетности, которые представляются в этом случае.

Расчет налога с дивидендов, выплачиваемых иностранной организации

Дивиденды, которые российская организация выплачивает иностранной, согласно статье 309 НК РФ относятся к доходам от источников в Российской Федерации. Если иностранные организации не осуществляют деятельность через постоянное представительство в России, но получают доходы от источников в нашей стране, то российские организации, выплачивающие такие доходы, являются налоговыми агентами. То есть они должны исчислить и удержать налог при каждой выплате (ст. 24 НК РФ, п. 3 ст. 275, ст. 310 НК РФ).

Как и в случае с российскими организациями-получателями дивидендов, в этой ситуации налоговый агент также должен перечислить налог на прибыль в федеральный бюджет не позднее дня, следующего за днем выплаты (п. 4 ст. 287, п. 1 ст. 310 НК РФ).

Налоговая ставка

Налоговая база определяется как сумма выплачиваемых иностранной организации дивидендов (п. 6 ст. 275 НК РФ). По общему правилу при выплате дивидендов иностранной организации применяется ставка налога в размере 15 процентов (подп. 3 п. 3 ст. 284, п. 1 ст. 310 НК РФ).

Если между Россией и страной, резидентом которой является иностранная компания, заключено соглашение об избежании двойного налогообложения, то применяются правила и нормы международного договора (ст. 7 НК РФ). Причина в том, что международные договоры имеют приоритет над национальным законодательством. Перечень международных договоров Российской Федерации об избежании двойного налогообложения, действующих на 1 января 2013 г., приведен в Информационном письме Минфина России.

Если международным соглашением предусмотрена пониженная ставка налога на прибыль в отношении дивидендов, то для применения положений международного договора необходимо получить от иностранной организации подтверждение ее постоянного местонахождения в том государстве, с которым заключен международный договор (п. 3 ст. 310 НК РФ). Необходимо иметь в виду, что подтверждение должно быть представлено налоговому агенту до даты выплаты дохода. Только в этом случае налоговый агент сможет не удерживать налог или удерживать его по пониженным ставкам.

Подтверждение статуса налогового резидента

Подтверждение (сертификат, справка) должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства, а если оно составлено на иностранном языке, то и переведено на русский (п. 1 ст. 312 НК РФ). Требования к форме подтверждения в налоговом законодательстве РФ нет. Необходимо лишь указать год, за который подтверждается местопребывание иностранной компании. Иначе будет считаться, что документ выдан за текущий календарный год (письмо Минфина России от 12.04.2012 № 03-08-05/1).

Вопросы вызывает требование об обязательности апостиля. До недавнего времени контролирующие органы требовали апостиль в том случае, когда между Россией и страной, которая представляет подтверждение, не было официального согласования о принятии документов, подтверждающих статус налогового резидента (письмо ФНС России от 09.08.2011 № АС-4-3/12920@). Апостиль (apostille) – это специальный штамп на документе, проставляемый органами юстиции, который удостоверяет подлинность подписи, а также качество, в котором выступало лицо, подписавшее документ, и подлинность печати или штампа, которыми скреплен этот документ., Процедура установлена Гаагской конвенцией 1961 года, отменяющей требование легализации иностранных официальных документов.

В письме ФНС от 16.09.2013 № ОА-4-13/16590@ была высказана позиция, согласно которой обязанность по представлению сертификатов резидентства возлагается на иностранных налогоплательщиков, поэтому отечественные налогоплательщики могут представлять документы о местонахождении иностранного контрагента без заверения их апостилем даже в том случае, когда такая возможность не предусмотрена международным договором РФ. Однако, возможно, такую позицию придется отстаивать в суде.

Пример. Общим собранием участников ООО “Конфетпром” от 28 апреля 2014 года было принято решение распределить полученную за 2013 год прибыль в размере 4 000 000,00 руб., следующим образом:

1 000 000,00 руб. в пользу российского ЗАО “ИнвестСоюз”, владеющего 25 процентами доли уставного капитала общества;

1 000 000,00 руб. в пользу бразильской компании “Brazilian company”, владеющей 25 процентами доли уставного капитала;

1 000 000,00 руб. в пользу греческой компании “Greek company”, владеющей 25 процентами доли уставного капитала;

1 000 000,00 руб. в пользу китайской компании “Chinese company”, владеющей 25 процентами доли уставного капитала.

ООО “Конфетпром” применяет общую систему налогообложения, ежеквартально уплачивает авансовые платежи по налогу на прибыль и применяет ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».

От компании “Chinese company” получено должным образом оформленное подтверждение ее постоянного местонахождения в Китае.

ООО ” Конфетпром” исчисляет и удерживает налог на прибыль при выплате дивидендов ЗАО “ИнвестСоюз” по ставке 9 процентов – 90 000 руб. Поскольку ООО «Конфетпром» не получило подтверждения от “Greek company” и “Brazilian company”, то налог будет рассчитываться по ставке 15 процентов и составит 150 000 руб. Так как китайская компания подтвердила свое местонахождение, то налог на прибыль нужно рассчитать в соответствии с нормами международного договора по ставке 10 процентов – 100 000 руб. 6 мая 2014 года ООО “Конфетпром” перечислило со своего расчетного счета дивиденды участникам за вычетом исчисленных и удержанных налогов, которые были перечислены в бюджет этим же днем.

Нормы международных договоров при расчете налога на прибыль

Рассмотрим, как будут применяться нормы международных договоров об избежании двойного налогообложения на нашем примере. Конвенция между Правительством Российской Федерации и Правительством Федеративной Республики Бразилия об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы от 22 ноября 2004 г. не вступила в силу и не применяется (письмо Минфина от 12 февраля 2014 г. № 03-08-06/5641).

Поэтому даже если бразильская компания представит подверждение своего резидентства, для расчета налога на прибыль компании “Brazilian company”будет применяться ставка 15 процентов. Сумма дивидендов к выплате “Brazilian company” составит 850 000 руб.

Между Российской Федерацией и Греческой Республикой заключена Конвенция от 26 июня 2000 года об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и капитал. В Конвенции предусмотрены дифференцированные налоговые ставки в отношении дивидендов:

  • если доля прямого участия греческой организации – получателя дивидендов составляет не менее 25 процентов уставного капитала компании, выплачивающей дивиденды, то применяется налоговая ставка не более 5 процентов от общей суммы дивидендов;
  • 10 процентов от общей суммы дивидендов во всех остальных случаях.

Поэтому если греческая сторона представит подтверждение своего постоянного местонахождения, то российская организация должна будет удержать налог по ставке 5 процентов, то есть 50 000 руб.

Между Правительством Российской Федерации и Правительством Китайской народной Республики заключено Соглашение от 27 мая 1994 года об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы.

Соглашение предусматривает налоговую ставку в отношении дивидендов в размере 10 процентов, и ООО «Конфетпром» вправе применить такую пониженную налоговую ставку в отношении компании “Chinese company”, которая на момент выплаты доходов предоставила надлежащим образом оформленное подтверждение ее постоянного местонахождения в Китае.

Начисление дивидендов в «1С:Бухгалтерии 8»

Отражение начисленных дивидендов участникам, а также начисление налога на прибыль в редакции 3.0 в новом интерфейсе “Такси” регистрируется документом Операция, который доступен по гиперссылке Операции, введенные вручную на панели навигации из раздела Операции. На дату решения о выплате дивидендов (28 апреля 2014 года) вручную вводятся следующие проводки:

Дебет 84.01 Кредит 75.02

со значением субконто ЗАО “ИнвестСоюз” на сумму 1 000 000 рублей;

Дебет 84.01 Кредит 75.02

со значением субконто “Brazilian company” на сумму 1 000 000 рублей;

Дебет 84.01 Кредит 75.02

со значением субконто “Greek company” на сумму 1 000 000 рублей;

Дебет 84.01 Кредит 75.02

со значением субконто “Chinese company” на сумму 1 000 000 рублей.

Любые выплаты за счет чистой прибыли организации никак не влияют на налогооблагаемую базу, никак не отражаются в регистрах налогового учета, поэтому налоговый учет на счете 84 отключен.

На дату выплаты дивидендов у налогового агента возникает обязанность удержать налог на прибыль с дивидендов участников (акционеров).

6 мая 2014 года вручную вводятся следующие проводки:

Дебет 75.02 со значением субконто ЗАО “ИнвестСоюз” Кредит 68.04.1

со вторым субконто Федеральный бюджет на сумму 90 000 рублей;

Дебет 75.02 со значением субконто “Brazilian company” Кредит 68.04.1

со вторым субконто Федеральный бюджет на сумму 150 000 рублей;

Дебет 75.02 со значением субконто “Greek company” Кредит 68.04.1 со вторым субконто Федеральный бюджет на сумму 150 000 рублей;

Дебет 75.02 со значением субконто “Chinese company” Кредит 68.04.1 со вторым субконто Федеральный бюджет на сумму 100 000 рублей.

Суммы начисленных налогов с дивидендов в налоговом учете не отражаются.

Отчетность при выплате доходов иностранным организациям

Налоговый агент по итогам отчетного (налогового) периода обязан представить в налоговый орган по месту постановки на учет Налоговый расчет (информацию) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов (п. 4 ст. 310 НК РФ).

Форма Налогового расчета утверждена приказом МНС России от 14.04.2004 N САЭ-3-23/286@ (в ред. приказа ФНС России от 18.12.2013 № ММВ-7-3/628@), а инструкция по заполнению формы Налогового расчета утверждена приказом МНС России от 03.06.2002 № БГ-3-23/275 (в ред. Приказа ФНС России от 18.12.2013 № ММВ-7-3/628@).

В Налоговом расчете нужно отразить доходы, фактически выплаченные иностранной организации, независимо от того, удерживался налог при их выплате или нет (письмо ФНС России от 25.10.2013 № ОА-4-13/19222@, письмо Минфина России от 07.06.2011 № 03-03-06/1/334).

Для составления налогового расчета в “1С:Бухгалтерии 8” ред. 3.0 в новом интерфейсе “Такси” необходимо в форме 1С-Отчетность ввести команду создания нового отчета, в форме Виды отчетов найти отчет с названием Доходы, выплаченные иностранным организациям и ввести команду Выбрать.

В стартовой форме необходимо указать организацию и период, за который составляется налоговый расчет.

Через форму настройки свойств разделов нужно оставить флажки Показывать и Печатать только для Титульного листа и Раздела 1.

В форме налогового расчета показатели, относящиеся к налоговому агенту, на титульном листе (наименование, коды и др.) будут заполнены автоматически имеющимися в информационной базе данными.

В поле Дата подписи необходимо указать дату составления налогового расчета (крайний срок представления налогового расчета в нашем примере – 28 июля 2014 года).

Раздел 1 заполняется вручную и в отношении каждой иностранной организации, которая получала доходы от источников в Российской Федерации.

В подразделе 1.1 Сведения об иностранной организации указываются основные сведения о получателе дохода: наименование, адрес, государство постоянного местопребывания (резидентства), числовой код страны постоянного местопребывания по Общероссийскому классификатору стран мира, ИНН (аналог, используемый в иностранном государстве вместо ИНН).

В подразделе 1.2 Расчет суммы налога указывается код бюджетной классификации (КБК), соответствующий налогу на прибыль с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, код по ОКТМО.

В табличной части подраздела 1.2 указываются вид дохода и соответствующий ему код вида дохода согласно Приложению № 1 к Инструкции по заполнению налогового расчета, сумма дохода до удержания налога, наименование валюты и ее буквенный код по Общероссийскому классификатору валют.

Напоминаем, что налоговая база по доходам иностранной организации, подлежащим налогообложению, и сумма налога, удерживаемого с таких доходов, исчисляются в валюте, в которой иностранная организация получает доходы (п. 5 ст. 309 НК РФ), а сумма налога перечисляется в бюджет в российских рублях (по официальному курсу Банка России на дату перечисления налога в бюджет).

Далее в табличной части подраздела 1.2 отражается дата фактической выплаты дохода, применяемая ставка налога на доходы в виде дивидендов, удержанная налоговым агентом сумма налога, буквенный код российской валюты, дата перечисления налога в бюджет и официальный курс рубля Банка России, действовавший на дату перечисления налога в бюджет.

В рассматриваемом примере Раздел 1 будет представлен на трех страницах: в отношении “Brazilian company”, “Greek company” и “Chinese company” (рис. 1).

Рис. 1. Заполнение Раздела 1 Налогового расчета.

Налоговый расчет заполняется не нарастающим итогом, а отдельно за последний квартал отчетного (налогового) периода (в расчете за полугодие отражаются доходы, выплаченные иностранным организациям во II квартале). Особенностью расчета является то, что налоговый агент указывает в нем налог, который фактически уплачен.

Декларация по налогу на прибыль при выплате доходов иностранным организациям

Порядок заполнения налоговым агентом Листа 03 и Подраздела 1.3 Раздела 1 в составе налоговой декларации по налогу на прибыль мы подробно рассматривали в статье, опубликованной в №7 (июль) «БУХ.1С» за 2014 год (стр.12).

Напоминаем, что Лист 03 заполняется применительно к каждому решению о распределении доходов от долевого участия. Если выплаты по результатам нескольких решений осуществляются в текущем периоде, то налоговые агенты представляют несколько Листов 03.

Раздел А Листа 03 заполняется вручную. Для рассматриваемого примера в этом разделе указывается (рис. 2):

Вид дивидендов – 2;

Налоговый (отчетный) период (код) – 34;

Отчетный год – 2013;

Строка 010 – 4 000 000;

Строка 020 – 3 000 000;

Строка 033 – 1 000 000;

Строка 041 – 1 000 000;

Строка 091 – 1 000 000;

Строка 100 – 90 000;

Строка 120 – 90 000.

Значение в строках 040 и 090 подсчитывается автоматически по формулам, указанным в показателях.

Рис. 2. Заполнение Раздела А Листа 03 Декларации

Раздел В Листа 03 заполняется вручную и только для получателя дивидендов – российской организации.

Обращаем ваше внимание, что в случае выплаты российской организацией дивидендов только иностранным или международным организациям у нее не возникает обязанности по заполнению Листа 03 декларации по налогу на прибыль организаций (письмо ФНС от 19 октября 2012 г. № ЕД-4-3/17761@).

Ссылка на основную публикацию